El Marco
Conceptual para Información Financiera
(The Conceptual Framework for Financial
Reporting)
Acerca del Marco Conceptual
El Marco conceptual contiene los fundamentos de todas las
NIIF y de la preparación de los estados financieros.
En el Marco se explica que los estados financieros que
conocemos, son “estados financieros de propósito general”, que buscan cubrir la
necesidad de información de la mayor cantidad posible de los llamados Usuarios
primarios.
Se explica, por ejemplo:
·
Las bases de medición para los estados
financieros (Costo histórico, Costo corriente, Valor realizable y Valor
presente)
·
Las características de los estados financieros
(Relevancia, Reflejo fiel, Comparabilidad, Verificabilidad, Oportunidad y
Comprensibilidad)
·
Conceptos como el Devengado, Materialidad y
Empresa en marcha.
Asimismo, el Marco define los Elementos de los estados
financieros: Activos, Pasivos, Ingresos y Gastos, y los requisitos para su
reconocimiento.
Entre los asuntos a destacar de la definición de Ingresos
y Gastos, el apartado Ajustes para mantenimiento del capital explica que éstos
no son siempre partidas de Resultados, sino que existen Ingresos y Gastos que
se registran en el Patrimonio (aunque la mayoría de Ingresos y Gastos sí se
reconoce en el Estado de Resultados).
También a tener en cuenta es que no toda partida que
cumple la definición de activo, termina siendo reconocida como tal en el estado
de situación financiera. Para esto, deben satisfacer los criterios de
reconocimiento, ver párrafo 5
El Marco Conceptual y las NIC 1, 7, 8 y 10, contienen los
fundamentos y requerimientos para la preparación de estados financieros.
El Marco conceptual es una de las fuentes de consulta cuando
se dé el caso de una transacción, cuyo tratamiento no puede encontrarse en
ninguna NIIF (ver párrafos 10 y 11 de la NIC 8).
Este
Resumen está en el mismo orden de la norma, haciendo referencia al párrafo
respectivo, por ejemplo el párrafo OB20, es OB20. Para una mejor comprensión y
navegación hemos agregado Títulos
en cursiva cuando lo consideramos necesario. Los títulos en bold son
los originales de la norma.
INICIO
INTRODUCCIÓN
La sección Introducción y la sección Propósito del Marco Conceptual
(MC), empiezan poniendo en primer
lugar a los usuarios externos, es decir que los estados financieros se preparan
para dichos usuarios externos. Claro, porque los usuarios internos (la gerencia
de la propia entidad) puede preparar la información que necesita en cualquier
momento.
En ese contexto, el MC es importante para los usuarios,
para que ellos sepan cómo se prepara la información que encuentran en los
estados financieros y sus notas, y para las entidades que preparan los estados
financieros, quienes deben conocer las reglas a seguir en la preparación.
En la Introducción el IASB reconoce la existencia de
diferentes juegos de normas contables en diferentes países, para preparar estados
financieros, y entiende que a nivel mundial los estados financieros tienden al
Modelo contable que se basa en:
·
En el costo histórico, y
·
En el concepto del mantenimiento del capital
financiero nominal
[Probablemente el único modelo
que los contadores conocemos]
Dicho Modelo contable es el que IASB respalda, aunque
acepta que puede haber otros modelos (no los menciona) que también pueden ser
apropiados, pero por el momento considera que no habrá cambios.
Propósito y Status del MC
El propósito del MC es asistir:
[párrafo en Propósito y Situación]
[a] Al mismo IASB, para el desarrollo de futuras
NIIFs, así como en las mejoras de NIIFs existentes.
[b] Al mismo IASB para promover la unificación de
regulaciones, normas contables y procedimientos, mediante la reducción de
tratamientos contables alternativos.
[c] A las entidades de los países, que emiten
normas contables
[d] A los preparadores de EF en la aplicación de
las NIIFs
[e] A los auditores en su opinión acerca del
cumplimiento de NIIF
[f] A usuarios en la interpretación de los EF
[g] A los interesados en el trabajo del IASB sobre
el enfoque para la formulación de las NIIFs
El MC no desautoriza ninguna NIIF. En los pocos casos en
que pueda haber un conflicto entre una NIIF y el MC, prevalecerán los requerimientos
de la NIIF, [párrafo en Propósito y
Situación]
Alcance
El Marco Conceptual (MC)
aborda estos temas: [Sección Alcance de
MC]
[a] El objetivo de la información financiera
[b] Las Características Cualitativas (CC) de una
información financiera útil.
[c] La definición, reconocimiento y medición de los
Elementos a partir de los cuales se arman los estados financieros, y
[d] Los conceptos de capital y de mantenimiento de
capital (capital maintenance)
* *
* * *
CAPÍTULO 1: EL OBJETIVO DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE
PROPÓSITO GENERAL
INTRODUCCIÓN
La motivación del Marco Conceptual, son los Estados
Financieros de Propósito General (EFPG),
OB1
Los otros aspectos tratados en el Marco Conceptual fluyen
lógicamente de esa motivación u objetivo y son:
OB1
·
El concepto de Entidad reportante
·
Las Características cualitativas (CC) de una
información financiera útil
·
Los obstáculos en una información financiera
útil
·
Los Elementos de los estados financieros.
·
El Reconocimiento de partidas
·
La Medición de partidas
·
La Presentación y Revelaciones
Cuando el Marco Conceptual hace mención a “los estados
financieros”, o “los reportes financieros”, se refiere a los EFPG (Estados financieros de propósito general),
OB2
OBJETIVO, UTILIDAD Y LIMITACIONES DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
DE PROPÓSITO GENERAL
Usuarios
primarios
El objetivo de los Estados
Financieros De Propósito General (EFPG) es proporcionar información sobre una Entidad reportante, que sea
de utilidad para los Usuarios primarios (inversionistas existentes y potenciales,
prestamistas y otros acreedores), para que tomen decisiones referidas a
entregar sus recursos a esa entidad, OB2,
OB5
Como cada usuario tendrá diferentes necesidades, y no
siempre recibirán la información que específicamente necesitan, los Usuarios primarios
deben confiar en los EFPG, OB5 y OB6
El IASB, al desarrollar las normas de información
financiera, busca cubrir las necesidades del máximo número de Usuarios
primarios, OB8
La gerencia de la Entidad reportante no está limitada por
los EFPG, porque puede obtener internamente la información financiera que
necesite, OB9
Otros usuarios
Los EFPG también serán de utilidad a otras partes
interesadas, diferentes a los Usuarios primarios (por ejemplo, reguladores),
sin embargo, los EFPG no están primariamente dirigidos a ellos, OB10
[Esto es así debido a que
los reguladores tienen la autoridad de solicitar reportes con información
selecta, con la periodicidad que necesiten]
Estimados,
Juicios y Modelos
Los EFPG no están diseñados para mostrar el valor de la
Entidad reportante, pero proporciona información que ayuda a los usuarios en
estimar el valor de la Entidad reportante, OB7
El MC resalta que más que cifras exactas, los EF se basan
en Estimados, Juicios y Modelos, y que esos Estimados, Juicios y Modelos, dependen
de los conceptos definidos en el Marco conceptual, OB11
* *
* * *
CAPÍTULO 1: EL OBJETIVO DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE
PROPÓSITO GENERAL (cont.)
INFORMACIÓN SOBRE LOS RECURSOS ECONÓMICOS / RECLAMOS
CONTRA LA ENTIDAD / Y CAMBIOS EN RECURSOS Y RECLAMOS
Los EFPG proveen información sobre: OB12
•
La posición financiera de la entidad, es decir,
sus Recursos y Reclamos [*]
•
Los efectos de las Transacciones y Otros
eventos, que por supuesto cambian los Recursos y Reclamos.
[*] Recursos y Reclamos es
una manera genérica de decir activos y pasivos, respectivamente
Recursos Económicos y Reclamos
La información sobre los Recursos económicos y los
Reclamos puede ayudar a los usuarios para:
OB13
·
Identificar fortalezas y debilidades financieras
·
Evaluar la liquidez y solvencia
·
Las necesidades de financiamiento adicional, y
la probabilidad de obtenerlo exitosamente.
·
Predecir el uso de los flujos de efectivo (a
partir de la información de los Reclamos existentes, sus prioridades y
exigencias)
Cambios en los Recursos
Económicos y Reclamos
Los cambios en los Recursos Económicos y Reclamos son el
resultado de (1) el desempeño de la entidad, y (2) de las Transacciones y Otros
eventos, como por ejemplo, la emisión de instrumentos de deuda o capital, OB15
Para evaluar apropiadamente las posibilidades de flujos
de efectivo futuros, los usuarios necesitan poder distinguir entre esos 2 tipos
de cambios, OB15, OB16
Gestión financiera reflejada por el Devengado
La Contabilidad del devengado o el Devengado, describe
los efectos que han tenido las Transacciones y Otros eventos y circunstancias,
sobre los Recursos Económicos y Reclamos, en
los periodos en que dichos efectos ocurrieron, independientemente de si la
recepción del efectivo o el pago en efectivo ocurrieron en otro periodo, OB17
Este concepto es crítico, porque los cambios ocurridos
por el Devengado proporcionan una mejor base, del desempeño pasado y futuro,
que basarse solamente en los movimientos de efectivo, OB17
Desempeño financiero reflejado en los flujos de efectivos
pasados
La información sobre los flujos de efectivo ocurridos,
indica la manera en que la entidad genera y desembolsa efectivo, OB20
Asiste a los usuarios en entender: OB20
·
Las operaciones de la entidad
·
Evaluar sus actividades de financiamiento e
inversión.
·
Evaluar su liquidez y solvencia
·
Interpretar otra información sobre el desempeño
financiero.
Cambios en Recursos Económicos y Reclamos, que no
provienen del desempeño financiero
Los Recursos y Reclamos pueden cambiar por razones
diferentes a las del desempeño financiero, por ejemplo, emisión de acciones,
OB21
Se recibe efectivo (aumentan los recursos), pero no fue
resultado de la gestión de la gerencia, sino, de aportes de los accionistas.
*
* * * *
CAPÍTULO 2 - LA ENTIDAD REPORTANTE
Este capítulo está en blanco en el texto original, debido
a que está en proceso por parte del IASB.
Solo hay una indicación que dice se adicionará (to be added)
*
* * * *
CAPÍTULO 3 -
CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS (CC) DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA ÚTIL
INTRODUCCIÓN
Los Hechos
Económicos (Economic Phenomena)
Como introducción, el MC hace mención al término Hechos
Económicos para referirse a las Transacciones y Otros eventos y condiciones que
cambian los Recursos y Reclamos, QC2
Las Características Cualitativas (CC) son de 2 tipos, las Fundamentales y
las de Refuerzo:
CC Fundamentales
Para que una información financiera sea útil debe ser:
·
Relevante (Predecible y Validadora)
·
Reflejo fiel (Completa, Neutral y Libre de error)
CC de Refuerzo
La utilidad de la información financiera se ve reforzada
si es:
·
Comparable (Consistente y Uniforme)
·
Verificable
·
A tiempo (Timely)
·
Comprensible (Understandable)
En las líneas que sigue se resume estos conceptos
*
* * * *
CAPÍTULO 3 -
CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS (CC) DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA ÚTIL (continuación)
CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACION
FINANCIERA UTIL
Características Cualitativas Fundamentales
Las CC Fundamentales son 2, Relevancia y Reflejo Fiel:
Relevancia
·
Predictibilidad (Predictive value)
·
Validadora (Confirmatory value)
Reflejo Fiel
·
Completa (Complete depiction)
·
Neutral (Neutral depiction)
·
Libre de error (Free from error)
Relevancia
Información relevante es la que puede hacer una
diferencia en las decisiones de los usuarios, QC6
La información es Relevante, si existe Predictibilidad
y/o es Validadora, QC7
Predictibilidad
La información financiera puede usarse como input en los
procesos de los usuarios destinados a calcular cifras futuras. (Este concepto
no quiere decir que la información financiera proporcione estimados de cifras
futuras), QC8
Validadora
(Confirmatory value)
La información financiera contiene información que los
usuarios pueden usar para validar los cálculos que pueden haberse hecho en
evaluaciones previas (como un feedback), QC9
Materialidad
(No es parte de las CC, pero el Marco explica su influencia)
·
La información es material cuando al omitirse o
cuando es imprecisa, puede influir en las decisiones de los usuarios en una entidad
en particular, QC11
·
En otras palabras, cada entidad tiene su propia
Materialidad, basada en la naturaleza o magnitud (o ambas) de las partidas en
el contexto de una entidad, QC11
·
Por eso, el IASB no puede especificar parámetros
(por ejemplo, un porcentaje) para saber a partir de qué importe un asunto será material
o no, lo que el MC llama “umbral” (threshold), QC11
Reflejo fiel
La información financiera refleja los Hechos económicos
en palabras y cifras, QC12
Para que la información financiera sea útil debe reflejar
fielmente los Hechos que busca reflejar. Para esto debe tener 3 características: Completa, Neutral y
Libre de Error: QC12
Completa
(Complete depiction)
Que incluya toda la información necesaria, con
descripciones y explicaciones, para que el usuario entienda los Hechos
económicos. Por ejemplo: QC13
·
En el caso de activos, indicar su naturaleza, si
están al costo original, costo ajustado o valor razonable.
·
Calidad y naturaleza de las partidas, factores
que pueden afectar esa calidad y naturaleza. Por ejemplo, en el caso de las
cuentas por cobrar comerciales, si son cobrables.
Neutral
Significa que no hay sesgo en la información. Una
información neutral significa que en las notas no hay inclinaciones, no hay algún
asunto que se enfatiza o que no se enfatiza, o cualquier otra maniobra para que
la información financiera sea favorable o desfavorablemente recibida por los
usuarios, QC14
Libre de error
Libre de error significa que: QC15
·
No hay Errores u Omisiones en la descripción de
un Hecho (Phenomenon), y que
·
El proceso empleado para producir la información
reportada ha sido seleccionado y aplicado sin errores.
Libre de error no significa perfectamente exacto. Por
ejemplo, en una estimación de un precio no observable (Niveles 2 y 3 según NIIF
13), no puede decirse que es exacto o inexacto. Sin embargo, el reflejo de esa
estimación puede ser fiel si: QC15
·
La cifra se describe clara y exactamente que se
trata de una estimación
·
Se explica la naturaleza y limitaciones del
proceso de estimación.
·
No se han cometido errores al seleccionar y
aplicar un procedimiento para calcular el estimado.
Aplicación de las CC Fundamentales
El Marco conceptual aconseja el siguiente proceso que
considera eficiente y efectivo para aplicar las CC Fundamentales: QC18
·
Primero – Identificar los Hechos económicos que potencialmente
pueden ser de utilidad para los usuarios.
·
Segundo – Identificar el tipo de información
sobre ese Hecho.
·
Tercero – Determinar si esa información está
disponible y puede ser fielmente reflejada. Si no, debe analizarse otro tipo de
información que le sigue en relevancia.
*
* * * *
CAPÍTULO 3 -
CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS (CC) DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA ÚTIL (continuación)
CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACION
FINANCIERA UTIL
Características Cualitativas de
Refuerzo
Las CC que refuerzan la utilidad de una información
Relevante y Fielmente Reflejada son: QC19
·
Comparabilidad
·
Verificabilidad
·
A Tiempo
·
Comprensibilidad (understandability)
Comparabilidad
·
Pensando en que los usuarios analizan invertir
en una u otra entidad, la información financiera será más útil si puede
compararse con (1) otra entidad o (2) con otro periodo de la misma entidad,
QC20
·
La Comparabilidad es la CC que permite
identificar y entender similaridades o diferencias entre partidas, QC21
·
A diferencia de otra CC, la Comparabilidad no se
refiere a una única partida o rubro, porque para comparar se necesita al menos
2 partidas o rubros, QC21
A propósito de la Comparabilidad, el MC considera útil
hacer mención a los conceptos de Consistencia y Uniformidad:
Consistencia QC22
·
No es lo mismo que Comparabilidad
·
Consistencia es el uso de los mismos métodos
para las mismas partidas o rubros.
·
La Comparabilidad es la meta. La consistencia
ayuda a alcanzar esa meta.
Uniformidad
QC23
·
Comparabilidad no es uniformidad.
·
Una entidad no debe buscar que en sus notas o
apertura de cifras: conceptos diferentes se vean parecidos, y tampoco que conceptos
parecidos se vean diferentes
Verificabilidad
·
La Verificabilidad da seguridad a los usuarios
de que la información refleja fielmente los Hechos económicos, QC26
·
Verificabilidad significa que diferentes
observadores entendidos e independientes pueden llegar al mismo consenso (no
acuerdo completo), que una descripción X es una representación fiel, QC26
·
La Verificación puede ser directa (ejemplo,
arqueo de caja) o indirecta (ejemplo, comprobar los inputs al kardex de
inventarios y recalcular el saldo final), QC27
A Tiempo (Timeliness)
·
A Tiempo significa que los usuarios tengan la
información a tiempo (oportunamente) para poder influir en sus decisiones, QC29
·
Según los fines, una información será oportuna o
no. Por ejemplo, la información financiera de años anteriores puede seguir
siendo útil si un usuario está analizando tendencias, QC29
Comprensibilidad (understandability)
·
Una información se deja entender, mediante: QC30
o Su
Clasificación
o Descripción
(characterisation)
o Presentación
clara y concisa
·
Algunos Hechos por ser inherentemente complejos,
hace que sea difícil entenderlos, pero excluirlos por ese motivo, haría que la
información financiera sea incompleta, QC31
·
Incluso usuarios diligentes pueden asesorarse
para entender una descripción con detalles técnicos especializados, QC32
Aplicación de las CC de Refuerzo
El MC destaca que de nada serviría si las CC de Refuerzo
se aplican al máximo, si las CC Fundamentales (Relevancia y Reflejo fiel) no se
han aplicado correctamente, QC33
A diferencia de las CC Fundamentales, donde el párrafo
QC18 aconseja 3 pasos, en el caso de las CC de Refuerzo, no hay un orden establecido,
y debe aplicarse el criterio, QC34
*
* * * *
CAPÍTULO 3 -
CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS (CC) DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA ÚTIL (continuación)
EL OBSTÁCULO COSTOS EN LA INFORMACIÓN FINANCIERA ÚTIL
El costo es un Obstáculo permanente, QC35
Reportar información financiera tiene un costo, el cual
debe justificarse por los beneficios de esos reportes (el concepto de Costo /
Beneficio), QC35
Por otro lado, reportar información financiera que es
Relevante y está Fielmente reflejada, ayuda a los usuarios a tomar decisiones
con mayor confianza. Los cual a su vez resulta en un funcionamiento más
eficiente del mercado de capitales, con menor costo de capital para la economía
en su conjunto, QC37
El Marco Conceptual señala que cuando el IASB planea desarrollar
una nueva NIIF, toma en cuenta el feedback de los preparadores sobre el costo
que implicaría la información financiera, QC 38 y 39.
*
* * * *
CAPÍTULO 4 - EL
MARCO 1989: EL TEXTO RESTANTE
El Capítulo 4 se llama “El Marco 1989: El Texto Restante”,
debido a que:
·
El IASB tiene la intención de enmendarlo, pero
este proceso está en curso. Algo parecido a lo indicado en el Capítulo 2,
líneas arriba.
·
El texto que se sigue arrastrando fue el
aprobado en 1989, no está concordado con la versión 2007 de la NIC 1, y aún
sigue vigente.
El Capítulo 4 contiene los siguientes asuntos:
·
Supuesto Base
·
Elementos de los Estados Financieros (EF)
·
Reconocimiento de los Elementos de los EF
·
Medición de los Elementos de los EF
·
Conceptos de capital y de mantenimiento de
capital
SUPUESTO BASE
Empresa en marcha
(Going concern)
El Supuesto base (Underlying
assumption) es que la entidad sobre la que se reporta va a continuar como
Empresa en marcha, o sea, no se va a liquidar y no existen intenciones para
ello, p4.1
Este concepto es también conocido como Going Concern.
El Marco Conceptual señala que si la entidad tuviera un
problema de Going Concern, debiera preparar los estados financieros usando
otras bases, pero no especifica las pautas, p4.1
[Sería imposible que el IASB estructure un juego de
normas que deba seguir una entidad con problema de Going Concern, debido a que
el proceso que origina el Going Concern, es particular para cada entidad, y
algunas NIIF pueden seguir siendo aplicables, mientras que otras no. Solo la
gerencia de la entidad está en posición de poder señalar las bases más
apropiadas]
El MC requiere que cualquier base que se use, sea
revelada en las notas a los estados financieros, p4.1
LOS ELEMENTOS
DE LOS ESTADOS FINANCIEROS p4.2
Elementos relacionados con la
posición financiera, en el estado de situación financiera:
·
Activos
·
Pasivos
·
Patrimonio
Elementos relacionados con el
desempeño, en el estado de resultados:
·
Ingresos
·
Gastos
Elementos relacionados con el
estado de cambios en la posición financiera [*]:
·
Todos los mencionados anteriormente.
·
El Marco señala que no hay elementos exclusivos
a este estado,
[*] El texto del MC no es
específico, pero el “estado de cambios en la posición financiera” debe
referirse al que conocemos como Estado de Cambios en el Patrimonio.
Posición financiera
Activo -
Es un recurso controlado por la entidad, resultante de eventos pasados, de los
cuales se espera fluirán Beneficios Económicos (BE) futuros hacia la entidad, p4.4.
Pasivo -
Es una obligación actual, resultante de eventos pasados, cuya liquidación (settlement) resultará en una salida de
recursos de la entidad, p4.4.
Patrimonio
- Es la participación residual (residual
Interest) que se tiene en los activos, después de deducir los pasivos,
p4.4.
Criterios de
reconocimiento
No todos los activos y pasivos terminan siendo reconocidos
en el estado de situación financiera, el filtro para que esto ocurra son los Criterios
de Reconocimiento, explicados más adelante en los párrafos
4.37 a 4.53, 4.5
Ejemplo de esto es una marca. Cumple con la descripción
de activo: Es un recurso controlado…, pero cuál es su valor? La Medición es uno
de los Criterios de Reconocimiento que se explican en los párrafos 4.37 a 4.53
También debe tomarse en cuenta la sustancia y realidad económicas, y no solo la forma legal.
Ejemplo de esto es el leasing financiero, donde la sustancia y realidad
económica, es que el arrendatario adquiere los beneficios económicos del activo
alquilado, y por ello se satisface la definición de un activo y pasivo que son
reconocidos simultáneamente en el estado de situación financiera del arrendatario,
4.6
Activos
Beneficio
Económico Futuro
El Beneficio Económico Futuro (BEF) de un activo, es su potencial de contribuir directa o
indirectamente al flujo de efectivo de la entidad, p4.8
·
El potencial puede ser productivo
·
También puede ser convertible en efectivo
·
O puede tener la capacidad de reducir los flujos
de salida de efectivo (por ejemplo, un cambio en el proceso de manufactura, que
reduce los costos)
Un activo puede ser:
p4.10
[a] Usado en la producción de bienes o servicios
[b] Intercambiado por otro activo
[c] Usado para liquidar pasivos
[d] Distribuido a los accionistas
Otros aspectos
de los Activos
·
La forma física no es indispensable para su
existencia. Por ejemplo, los derechos de autor, y patentes, serán activos si se espera BEF que fluyan a la entidad y si
son controlados por la entidad, p4.11
·
El derecho de propiedad tampoco es indispensable.
Ejemplos, son el arrendamiento y el know
how, p4.12
·
Los activos resultan de transacciones y otros
eventos ocurridos en el pasado, pero no de transacciones y otros eventos por
ocurrir. Por ejemplo, la intención de comprar un inventario, no cumple la
definición de activo, p4.13
Pasivos
·
Una característica indispensable de un Pasivo es
que la entidad tiene una obligación en el presente, 4.15
·
Una Obligación puede estar amparada en la ley,
ya sea por contrato o norma, como es el caso de cuentas por pagar por bienes o
servicios recibidos, p4.15
·
Una Obligación también resulta de la práctica
normal de los negocios, por ejemplo, garantías por fallas en los productos
vendidos a clientes, 4.15
·
La intención de comprar un activo en el futuro,
no da lugar a una Obligación presente, 4.16
·
Normalmente una obligación tiene lugar cuando el
activo es entregado, o la entidad asume un acuerdo irrevocable de comprar el
activo, 4.16
Liquidación
(Settlement)
La Liquidación de una Obligación presente usualmente
ocurre con la entrega de Recursos (que contienen BEF). Algunos ejemplos: p4.17
[a] Pago en efectivo
[b] Transferencia de otros activos
[c] Suministro de servicios
[d] Reemplazo de una obligación por otra
[e] Conversión de la Obligación en patrimonio
Una obligación puede extinguirse por otros medios, por
ejemplo condonación, p4.17
Otros aspectos
de los Pasivos, 4.18
·
La compra de bienes y el uso de servicios dan
lugar a cuentas por pagar comerciales
·
Los fondos recibidos por préstamos bancarios,
dan lugar a obligaciones bancarias
·
Una entidad puede reconocer una obligación de
otorgar descuentos futuros a sus clientes, basados en las compras de éstos. En
este caso, las ventas de bienes en el pasado, son las transacciones que
originan el pasivo, 4.18
Patrimonio
·
Si bien es un concepto residual, en el estado de
situación financiera debe abrirse en rubros como aportes, utilidades
acumuladas, reservas (o sea apropiaciones de utilidades acumuladas) o reservas
por ajustes provenientes del mantenimiento de capital, p4.20
·
La apertura en rubros puede ser relevante para
las decisiones que deben tomar los usuarios de EF, porque pueden ser
indicativos de restricciones legales o de otro tipo, p4.20
·
Las apropiaciones de reservas se hacen afectando
los resultados acumulados (no es un gasto), p4.21
·
El importe del Patrimonio, por ser residual,
depende de la medición de los activos y pasivos.
·
El Patrimonio no puede ser igual a la suma de
las acciones multiplicado por su valor en bolsa (si fueran iguales, sería una
coincidencia), p4.22
Desempeño
·
Con frecuencia se usa la Utilidad (Profit) como la forma de medir el Desempeño,
p4.24
·
Los Elementos involucrados en la determinación
de la Utilidad, son los Ingresos y los Gastos, p4.24
Definición de
Ingresos y de Gastos: p4.25
[a] Ingresos - Son aumentos en los Beneficios
Económicos (BE) durante un periodo
contable, en forma de entradas o crecimiento de activos, o también disminución
de pasivos.
Dichos aumentos resultan en
aumentos de Patrimonio. Este concepto no aplica a los aportes de capital.
[b] Gastos - Son disminuciones en los BE durante
un periodo contable, en forma de salidas o agotamiento de activos, o también
incurriendo en pasivos.
Dichos aumentos resultan en
disminuciones de Patrimonio. Este concepto no se aplica a la distribución de
utilidades.
Los criterios para el reconocimiento de los Ingresos y de
los Gastos se explican más adelante (párrafos 4.37 y 4.53) en el Marco
Conceptual, p4.26
Presentación
Los ingresos y los gastos pueden presentarse en el Estado
de Resultados de manera que pueda distinguirse los
Ingresos y Gastos que surgen en el curso de las actividades ordinarias,
lo cual es importante para evaluar la capacidad de una entidad de generar en el
futuro efectivo y equivalente de efectivo. Por ejemplo, ingresos aislados por
venta de activo fijo son improbables que ocurran de manera constante, p4.27
Acerca de la estructura de un Estado de Resultados, el
Marco Conceptual menciona (sin profundizar mucho) conceptos como: p4.28
·
Margen Bruto
·
Resultados de actividades ordinarias antes de
impuestos
·
Resultados de actividades ordinarias después de
impuestos, y
·
Utilidad
o pérdida
Ingresos
Son Ingresos: p 4.29
Los Ingresos de Actividades
Ordinarias (Revenues)
Las Ganancias (Gains).
Los Revenues surgen en el curso de las actividades
ordinarias de una entidad, y se les da diferentes nombres. El Marco conceptual
menciona los siguientes: Ventas, Honorarios (fees), Intereses, Dividendos, Regalías y Alquileres, p4.29
Las Ganancias (Gains) pueden surgir de las actividades
ordinarias o no, por ejemplo, venta de activo fijo, y en el Estado de
Resultados deben presentarse netas de sus costos respectivos, p4.30 y p4.31
También son Ingresos, los llamados Ajustes de
mantenimiento de capital, tales como la revaluación de activo fijo. Pero, esos
Ajustes se registran en Patrimonio, no en Resultados. Ver apartado Ajustes para mantenimiento del capital
en párrafo 4.36.
Gastos
Son Gastos: p 4.33
Los Gastos de actividades ordinarias
(depreciación, sueldos, costo de ventas, etc.)
Las Pérdidas (losses)
Las Pérdidas (losses) pueden surgir de las actividades
ordinarias o no, por ejemplo, el costo de un activo fijo vendido, y en el
Estado de Resultados deben presentarse neteando su ingreso respectivo, p4.34 y
p4.35
También son Gastos, los llamados Ajustes para
mantenimiento de capital, tales como la reexpresión de pasivos (aplicación de
NIC 39, por ejemplo). Pero, esos Ajustes se registran en Patrimonio, no en
Resultados. Ver apartado Ajustes para
mantenimiento del capital en párrafo 4.36.
Ajustes para mantenimiento del capital
Las revaluaciones o reexpresiones de activos y pasivos dan
lugar a aumentos o disminuciones en el patrimonio. Si bien estos aumentos y
disminuciones reúnen las definiciones de ingresos y gastos, no se incluyen en
el estado de resultados, amparado en conceptos de mantenimiento del capital,
p4.36
En lugar de incluirlo en Resultados, se incluyen
Patrimonio como ajustes de mantenimiento del capital o reservas por
revaluación. Para mayor información, el Marco conceptual hace referencia a los
párrafos 4.57 a 4.65 (apartados de Conceptos de capital y de Mantenimiento de
capital), p4.36
*
* * *
CAPÍTULO 4 - EL
MARCO 1989: EL TEXTO RESTANTE (cont)
RECONOCIMIENTO
DE LOS ELEMENTOS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
El Reconocimiento es el registro contable de una partida
que cumple (1) la definición de un Elemento y (2) cumple los Criterios de Reconocimiento;
con efecto en el estado de situación financiera o en el estado de resultados,
p4.37
Criterios de
Reconocimiento p4.38
Una partida que cumple la definición de un Elemento, debe
ser reconocida, si:
[a] Es
Probable que el Beneficio Económico Futuro (BEF) de esa partida fluirá a/de la entidad, Y
[b] La
partida tiene un Costo o un Valor que puede medirse confiablemente.
También se necesita tomar en cuenta el concepto de
materialidad (ver Capítulo 3), p4.39
Una partida que posea las características indispensables
de un Elemento, pero no cumple los Criterios para reconocerlos, puede sin
embargo revelarse en notas, 4.43
La Probabilidad de Beneficios Económicos Futuros (El 1er Criterio)
La Probabilidad se refiere al grado de incertidumbre de
que los BEF, fluirán a/de la entidad, p4.40
La Evaluación de ese grado de incertidumbre se hace con
la evidencia disponible al momento de preparar los estados financieros, p4.40
Ejemplos: , p4.40
·
Si es probable que la entidad cobrará un importe
que le adeudan, se justifica registrar la cuenta por cobrar, si además no hay
evidencia en contra.
·
En los casos de cuentas por cobrar con gran
cantidad de clientes, es probable que exista un grado de incobrabilidad. En
consecuencia, se reconocerá un gasto que refleje la reducción esperada en
Beneficios Económicos, p4.40
Confiabilidad en la Medición (El 2do Criterio)
El MC resalta en una nota al pie que la información es
confiable cuando es Completa, Neutral y Libre de Error (o sea, el Reflejo fiel
que se explica en el Capítulo 3), p4.38
El 2do Criterio para reconocer una partida es que tenga
un Costo o Valor que pueda ser confiablemente medido o estimado. Es decir, si
el Costo o Valor no se puede medir o estimar confiablemente no puede
reconocerse la partida, 4.41
En muchos casos el Costo o el Valor tendrán que ser
estimados.
El uso de Estimados razonables es una parte indispensable
en la preparación de Estados Financieros, y esto no afecta su confiabilidad,
p4.41
Un ejemplo de esto es un reclamo que tenga pendiente una entidad. Se
puede reconocer el Activo y el Ingreso respectivo, por las entradas esperadas del
reclamo, si cumplen la definición y con el Criterio de Probabilidad. Sin
embargo, si el reclamo no puede medirse confiablemente, no se reconocerá el
Activo ni el Ingreso. Lo que sí se puede hacer es explicarse en las notas a los
estados financieros [*], p4.41
[*] Este caso se explica en
NIC 37, en el apartado Activos contingentes (párrafo 31)
Reconocimiento de Activos
Se reconoce un Activo en el estado de situación
financiera cuando: p4.44
·
Es Probable que los Beneficios Económicos
Futuros (BEF) fluirán a la entidad,
y
·
El Activo tiene un Costo o un Valor que puede
medirse confiablemente
Si es improbable que los BEF fluirán a la entidad, no se
reconoce un Activo, sino un Gasto, p4.45
Reconocimiento de Pasivos
Se reconoce un Pasivo en el estado de situación
financiera cuando: p4.46
·
Es Probable que la liquidación del mismo
generará una salida de BEF de la entidad, y
·
El importe a liquidar puede medirse
confiablemente
Reconocimiento de Ingresos
Se reconoce un Ingreso en el estado de resultados cuando
surge un aumento en los BEF vinculados a un aumento en un Activo, o a una
disminución en un Pasivo, que puede ser medido confiablemente, p4.47
Cuando se reconoce un Ingreso, simultáneamente se
reconoce un aumento en Activos, por ejemplo, el aumento de las cuentas por cobrar
por ventas, p4.47
Cuando se reconoce un Ingreso, simultáneamente se
reconoce una disminución en Pasivos, por ejemplo, una condonación de deuda,
p4.47
Reconocimiento de Gastos
Se reconoce un Gasto en el estado de resultados cuando
surge una disminución en los BEF vinculada a una disminución en un Activo, o a
un aumento en un Pasivo, que puede ser medida confiablemente, p4.49
Cuando se reconoce un Gasto, simultáneamente se reconoce
un aumento en Pasivos, por ejemplo, el devengamiento de remuneraciones de un
trabajador, p4.49
Cuando se reconoce un Gasto, simultáneamente se reconoce
una disminución en Activos, por ejemplo, el gasto por depreciación, p4.49
El concepto del
Matching
Los Gastos se reconocen en el estado de resultados
identificando directamente los costos incurridos, con el registro de partidas
específicas de Ingresos. Proceso llamado Matching de costos e ingresos, p4.50
El Matching de costos e ingresos busca reconocer
simultáneamente los Ingresos y los Gastos resultantes de la misma transacción o
evento. Por ejemplo, el costo de ventas, se registra simultáneamente con el
ingreso por ventas, p4.50
El concepto del Matching no se puede usar para justificar
registrar en el estado de situación financiera, partidas que no cumplen la definición
de Activos y Pasivos, p4.50
Otro ejemplo de este concepto es la depreciación de activo
fijo, que asigna el costo a los Beneficios Económicos obtenidos. No hay una
asignación específica del costo con el ingreso, porque no es viable, pero es
una asignación sistemática y racional, p4.51
*
* * *
CAPÍTULO 4 - EL
MARCO 1989: EL TEXTO RESTANTE (continuación)
MEDICIÓN DE LOS
ELEMENTOS DE LOS EF
La Medición es el proceso de determinar el importe
monetario al cual se reconocerán los Elementos de los EF, y posteriormente se
arrastrarán (carried)en el estado de
situación financiera y estado de resultados, p4.54
Las Bases de medición son:
·
Costo histórico
·
Costo corriente
·
Valor de realización
·
Valor presente
El MC reconoce que la base de
medición más usada para la preparación de estados financieros es el Costo histórico. Esta base usualmente es
combinada con otras bases. Por ejemplo, los inventarios usualmente se llevan al
Costo histórico o al Valor Neto de Realización (el que sea menor), los valores
negociables al Valor de mercado, y los pasivos por pensiones se llevan a su
valor presente, p4.56
[a] El Costo histórico
Los Activos se registran al valor
pagado en efectivo, o el valor razonable de cualquiera haya sido la contrapartida
con que la entidad pagó, p4.55a
Los Pasivos se registran al
valor de las entradas recibidas a cambio de la obligación. En otros casos (como
impuestos), el valor por pagar en el curso normal de su negocio, p4.55a
[b] El Costo corriente
Los activos se llevan al
importe de efectivo que tuviera que pagarse si se comprase actualmente el mismo
activo o un equivalente, p4.55b
Los pasivos se llevan al valor no
descontado que se requiere para liquidar actualmente la obligación, p4.55b
El Marco conceptual considera
que el Costo corriente se usaría como una reacción por la incapacidad del Costo
histórico frente al efecto de los precios cambiantes de los activos no
monetarios, p4.56
[c] Valor de realización/liquidación, p4.55c
Los
activos se llevan al valor de efectivo que pudiera conseguirse si se
vendiera el activo
Los
pasivos se llevan al valor de liquidación, es decir, el valor no
descontado necesario para pagar el pasivo, en el curso normal de actividades
[d] Valor presente
Los
activos se llevan al valor descontado del efectivo que la partida
generará en el futuro, en el curso normal de actividades, p4.55d
Los
pasivos se llevan al valor descontado del efectivo necesario para
pagar el pasivo, en el curso normal de actividades, p4.55d
*
* * *
CAPÍTULO 4 - EL
MARCO 1989: EL TEXTO RESTANTE (continuación)
CONCEPTOS DE
CAPITAL Y DE MANTENIMIENTO DE CAPITAL
Esta sección del Marco conceptual es un poco teórica y no
reglamenta o establece pautas para la preparación de estados financieros, sino
que presenta un tema de teoría contable.
Se refiere a que los usuarios pueden tener 2 visiones o
formas de controlar su capital.
Existen 2 Conceptos de
Capital: p4.57
El
Concepto Financiero de Capital
El
Concepto Físico de Capital
Y si existen 2 Conceptos de Capital, Existen 2 Conceptos
de Mantenimiento del Capital: p4.59
El
Concepto del Mantenimiento Financiero
El
Concepto del Mantenimiento Físico
El concepto escogido, indica el objetivo a ser logrado
para determinar la utilidad (profit),
aun cuando puede haber algunas dificultades en la medición al poner en marcha
el concepto, p4.58
[Se puede concluir que en el Marco conceptual se usa la
visión del Concepto Financiero (no el Concepto Físico), pero explica el
Concepto Físico para aquellos usuarios que pueden estar interesados en este
último. Además, esta teoría contable, puede ampliar el entendimiento de otros
conceptos que sí pueden influir en la preparación de estados financieros]
Concepto
Financiero de Capital
·
El CFC (Concepto Financiero de Capital) es el
que han adoptado la mayoría de entidades para la preparación de sus EF, p4.57
·
Según el CFC, el capital es dinero invertido o
capacidad de compra invertida, p4.57
·
El capital es sinónimo de activos netos o de
patrimonio, 4.57
·
El CFC es adoptado por usuarios cuya principal
preocupación es el mantenimiento del capital nominal invertido / del poder
adquisitivo del capital invertido, p4.58
Concepto Físico
de Capital (CPC)
·
Según el CPC, el capital es capacidad operativa.
El capital es unidades de producción diarias, 4.57
·
El CPC es adoptado por usuarios cuya principal
preocupación es la capacidad operativa de la entidad, p4.58
FIN
